第十七章 会计政策、会计估计变更和差错更正
一、单选题
1.下列项目中，属于会计估计变更的是（ ）。
A.分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价
B.商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入取得存货的成本
C.将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件的确认为无形资产
D.固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法
2.甲公司发出存货按先进先出法计价，期末存货按成本与可变现净值孰低法计价。2004年1月1日将发出存货由先进先出法改为加权平均法。2004年初存货账面余额等于账面价值40000元，50千克，2004年1月、2月分别购入材料600千克、350千克，单价分别为850元、900元，3月5日领用400千克，用未来适用法处理该项会计政策的变更，则2004年一季度末该存货的账面余额为（ ）元。
A.540000 B.467500 C.510000 D.519000
3．2008年末，某上市公司发现所使用的甲设备技术更新淘汰速度加速，决定从下年起将设备预计折旧年限由原来的8年改为4年，该经济事项属于（ ）。
A.会计政策变更 B. 会计差错更正 C. 会计估计变更 D.以前年度损益调整事项
4.关于会计估计变更的会计处理方法，下列说法中正确的是（ ）。
A.企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理 B.企业对会计估计变更应当采用追溯调整法处理
C.企业对会计估计变更，既可以采用追溯调整法处理，也可以采用未来适用法处理
D.企业对会计估计变更，既不能采用追溯调整法处理，也不能采用未来适用法处理
5.下列交易或事项中，属于会计政策变更的是（ ）。
A.固定资产预计使用年限由8年改为5年
B.无形资产费用化的开发支出在研发结束时转为资本化
C.坏账准备计提方法的变更
D.对投资性房地产由成本计量模式改为公允价值计量模式
6.下列事项中，应可以采取追溯调整法进行会计处理的是（ ）。
A.会计政策变更 B.会计估计变更 C.本期差错更正 D.前期差错更正
7.下列各项中，不属于会计政策变更的是（ ）。
A.缩短固定资产预计可使用年限
B.所得税核算由应付税款法改为债务法
C.建造合同的收入确认由完成合同法改为完工百分比法
D.投资性房地产后续计量由成本计量模式改为公允价值计量模式
8.当很难区分某种会计变更是属于会计政策变更还是会计估计变更的情况下，通常将这种会计变更（ ）。
A.视为会计估计变更处理 B.视为会计政策变更处理
C.视为会计差错处理 D.视为资产负债表日后事项处理
9.会计政策变更的累积影响数是指（ ）。
A.会计政策变更对当期税后净利润的影响数
B.会计政策变更对当期投资收益、累计折旧等相关项目的影响数
C.会计政策变更对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益应有金额与原有金额之间的差额
D.会计政策变更对以前各期追溯计算后各有关项目的调整数
10.下列关于会计估计变更的说法中，不正确的是（ ）。
A.会计估计变更应采用未来适用法
B.如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认
C.如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后期间确认
D.会计估计变更应采用追溯调整法进行会计处理
11.甲公司2006年12月1日购入管理部门使用的设备一台，原价为1500000元，预计使用年限为10年，预计净残值为100000元，采用年限平均法计提折旧。2011年1月1日考虑到技术进步因素，将原估计的使用年限改为8年，净残值改为60000元，该公司的所得税税率为25%，采用资产负债表债务法进行所得税核算。则由于上述会计估计变更对2011年净利润的影响金额为减少净利润（ ）元。
A. 46900 B. 60000 C.-80000 D.-70000
12.以前年度对存货发出采用先进先出法核算，从2007年度起改按加权平均法核算，属于（ ）。
A.会计估计变更 B.一般会计差错 C.重大会计差错 D.会计政策变更
1.【答案】D【解析】固定资产折旧方法的改变属于会计估计变更。
2.【答案】D【解析】单位成本=（40000+600×850+350×900）÷（50+600+350）=865（元），2004年一季度末该存货的账面余额=（50+600+350-400）×865=519000元。
3.【答案】C【解析】固定资产折旧年限的变更属于会计估计变更。
4.【答案】A【解析】企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。
5.【答案】D【解析】选项A和C属于会计估计变更，选项B是会计差错。
6.【答案】A【解析】会计政策变更应采用追溯调整法或未来适用法；会计估计变更应采用未来适用法；本期差错更正直接调整相关项目；前期差错更正采用追溯重述法。
7.【答案】A【解析】缩短固定资产预计可使用年限属于会计估计变更，不属于会计政策变更。
8.【答案】A【解析】作为会计估计变更采用未来适用法处理。
9.【答案】C【解析】会计变更的累积影响数，是指按变更后的会计政策对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益的应有金额与原有金额之间的差额。
10.【答案】D【解析】会计估计变更应采用未来适用法进行会计处理。
11.【答案】B【解析】按照原使用年限和净残值，2011年应计提折旧=（1500000-100000）/10=140000（元），按照变更后的使用年限和净残值，2011年应计提折旧=（1500000-140000*4-60000）/4=220000（元），对2011年净利润的影响=（220000-140000）*（1-25%）=60000（元）。
12.【答案】D【解析】对存货的计价由先进先出法改为加权平均法属于会计政策变更。
二、多选题
1.下列各项中，属于会计估计变更的有（ ）。
A．固定资产折旧年限由10年改为15年 B．发出存货计价方法由先进先出法改为加权平均法
C．因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整
D．根据新的证据，使将用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产
2.下列不属于会计政策变更的情形有（ ）。
A．本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策
B．第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入
C．对价值为200元的低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法
D．由于持续通货膨胀，企业将存货发出的计价方法由先进先出法改为加权平均法。
3.下列各项中，属于会计政策变更的有（ ）。
A.应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法
B.固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法
C.投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值模式
D.发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法
4.以下各项中，可以变更会计政策的有（ ）。
A. 因更换了董事长而改变会计政策
B. 投资企业因被投资企业发生亏损而改变股权投资的核算方法
C. 因原采用的会计政策不能可靠地反映企业的真实情况而改变会计政策
D. 国家法律法规要求变更会计政策
5.下列事项中，符合会计准则规定的会计政策变更的有（ ）。
A.按照会计准则、规章的要求采用新的会计政策
B.为提供更可靠、更相关的信息采用新的会计政策
C.对不重要的事项采用新的会计政策
D.对初次发生的事项采用新的会计政策
6.下列关于会计估计变更的说法中，正确的有（ ）。
A．会计估计变更应采用未来适用法
B．如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认
C．如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后期间确认
D．会计估计变更应采用追溯调整法进行会计处理。
7.下列各项，不需采用追溯调整法进行会计处理的有（ ）。
A.无形资产预计使用年限发生变化而改变摊销年限
B.期末存货计价方法改变
C.固定资产经济利益实现方式发生变化而改变折旧方法
D.长期股权投资因不再具有重大影响由权益法改为成本法
8.下列各项中，属于会计估计变更的有（ ）。
A.将建造合同的收入确认由完成合同法改为完工百分比法
B.固定资产的折旧年限由12年改为10年
C.无形资产的摊销年限由8年改为5年
D.投资性房地产由成本计量模式改为公允价值计量模式
9.下列各项中，属于会计估计变更的有（ ）。
A.固定资产折旧年限由10年改为15年
B.投资性房地产由成本计量模式改为公允价值计量模式
C.第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入
D.根据新的证据，使将用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产
10.下列各项目中，属于会计政策变更的有（ ）。
A.将固定资产的折旧方法由双倍余额递减法改为年数总和法
B.将建造合同的收入确认由完成合同法改为完工百分比法
C.将存货的期末计价由成本法改为成本与可变现净值孰低法
D.因出现相关新技术，将某专利权的摊销年限由10年改为6年
11.下列各项中，应采用未来适用法进行会计处理的有（ ）。
A.会计估计变更 B.滥用会计政策变更
C.本期发现的以前年度重大会计差错 D.无法合理确定累积影响数的会计政策变更
12.下列事项中，不属于会计政策变更的项目是（ ）。
A.固定资产计提折旧的方法由平均年限法改为双倍余额递减法
B.投资性房地产后续计量由成本计量模式改为公允价值计量模式
C.以前固定资产租赁业务均为经营租赁，本年度发生了融资租赁业务，两种租赁业务会计核算方法发生了改变
D.对初次承接的建造合同采用完工百分比法核算
1.【答案】ACD【解析】B选项属于会计政策变更。
2.【答案】ABC【解析】本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策，以及对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策，都不属于会计政策变更。
3.【答案】CD【解析】选项A和B属于会计估计变更。
4.【答案】CD【解析】C和D选项属于企业可以变更会计政策的两种情况。
5.【答案】AB【解析】以下两种情形不属于《企业会计准则》所定义的会计政策变更：（1）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策。（2）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。因此，选项C和D不属于会计政策变更。
6.【答案】ABC【解析】会计估计变更应该采用未来适用法进行处理。
7.【答案】ACD【解析】无形资产预计使用年限发生变化而改变摊销年限属于会计估计变更，不需要进行追溯调整；固定资产经济利益实现方式发生变化而改变折旧方法也属于会计估计变更，采用未来适用法核算，不进行追溯调整；长期股权投资因不再具有重大影响由权益法改为成本法属于新的事项，不是会计政策变更。
8.【答案】BC【解析】A、D选项属于会计政策变更。
9.【答案】AD【解析】选项B属于政策变更；选项C不属于会计估计变更。
10.【答案】BC【解析】选项A和D属于会计估计变更。
11.【答案】AD【解析】滥用会计政策变更应当作为重大会计差错处理，要进行追溯调整；本期发现的以前年度重大会计差错，应该采用追溯重述法进行核算。
12.【答案】ACD【解析】当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策，不属于会计政策变更。选项“C”属于这种情形；对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策，也不属于会计政策变更。选项“D”属于这种情况。固定资产折旧方法的改变属于会计估计变更。“A”选项属于会计估计变更。
三、 判断题
1.将经营性租赁的固定资产通过变更合同转为融资租赁固定资产，在会计上应当作为会计政策变更处理。（ ）
2.企业对会计估计变更应当采用未来适用法或追溯调整法进行会计处理。（ ）
3.由于经济环境的改变而变更会计政策的，无论会计政策变更的影响数是否能合理确定，均应采用未来适用法进行会计处理。（ ）
4.会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。（ ）
5.追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。（ ）
6.未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。（ ）
7.企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的，应当按照未来适用法进行会计处理。（ ）
8.会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。（ ）
9.前期差错不包括固定资产盘盈。（ ）
10.企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。（ ）
11.确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，不可以采用未来适用法。（ ）
1.【答案】×【解析】当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策不属于会计政策变更。
2.【答案】×【解析】企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。
3.【答案】×【解析】为使会计信息更相关、更可靠而发生的会计政策变更，应采用追溯调整法进行会计处理。如果累积影响数不能合理确定，则应采用未来适用法进行会计处理。
4.【答案】×【解析】会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。
5.【答案】√
6.【答案】√
7.【答案】×【解析】企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的，应当按照国家相关会计规定执行。
8.【答案】√
9.【答案】×【解析】前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实、舞弊产生的影响以及固定资产盘盈等。
10.【答案】√
11.【答案】×【解析】确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。
四、 实务题
1、甲公司2006年12月20日购入一台管理用设备，入账价值为100万元，原估计使用年限为10年，预计净残值为4万元，按双倍余额递减法计提折旧。由于固定资产所含经济利益预期实现方式的改变和技术因素的原因，已不能继续按原定的折旧方法、折旧年限计提折旧。甲公司于2009年1月1日将设备的折旧方法改为年限平均法，将设备的折旧年限由原来的10年改为8年，预计净残值仍为4万元。甲公司所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为25%。
要求：
（1）计算上述设备2007年和2008年计提的折旧额。
（2）计算上述设备2009年计提的折旧额。
（3）计算上述会计估计变更对2009年净利润的影响。
【答案】
（1）
设备2007年计提的折旧额=100×20%=20万元
设备2008年计提的折旧额=（100-20）×20%=16万元
（2）
2009年1月1日设备的账面净值=100-20-16=64万元
设备2009年计提的折旧额=（64-4）÷（8-2）=10万元
（3）
按原会计估计，设备2009年计提的折旧额=（100-20-16）×20%=12.8万元
上述会计估计变更使2009年净利润增加=（12.8-10）×（1-25%）=2.1万元
2、甲股份有限公司2008年度实现净利润1000000元，适用的所得税税率为25％，按净利润的10％计提法定盈余公积。该公司所得税采用债务法核算。有关事项如下：
（1）考虑到技术进步因素，自2008年1月1日起将一套办公自动化设备的使用年限改为5年。该套设备系2005年12月28日购入并投入使用，原价为810000元，预计使用年限为8年，预计净残值为10000元，采用年限平均法计提折旧。按税法规定，该套设备的使用年限为8年，并按年限平均法计提折旧。
（2）2008年底发现如下差错：
①2008年2月份购入一批管理用低值易耗品，价款6000元，误记为固定资产，至年底已提折旧600元计入管理费用。甲公司对低值易耗品采用领用时一次摊销的方法，至年底该批低值易耗品已被管理部门领用50％。
②2007年3月3日购入的一项专利权，价款15000元，会计和税法规定的摊销期均为10年，但2008年未予摊销。
③2007年11月3日销售的一批产品，符合销售收入确认条件，已经确认收入300000元，但销售成本250000元尚未结转，在计算2007年度应纳税所得额时也未扣除该项销售成本。假定此项销售成本可计入2008年应纳税所得额。
要求：
（1）计算2008年该套办公自动化设备应计提的折旧额，以及上述会计估计变更对2008年度所得税费用和净利润的影响额，并列出计算过程。
（2）编制上述会计差错更正相关的会计分录（不考虑期末结转损益类科目的影响。涉及应交税金的，应写出明细科目）
【答案】
（1）原年折旧额＝（810000-10000）÷8=100000元
已提折旧＝100000×2＝200000元
2008年应计提折旧＝（810000-10000-200000）÷（5-2）=200000元
对2008年度所得税费用影响额＝（200000-100000）×25％=25000元
对2008年度净利润的影响额＝200000-100000-25000=75000元
（2）会计差错更正的会计分录
①
借：低值易耗品6000
贷：固定资产6000
借：累计折旧600
贷：管理费用600
借：管理费用3000
贷：低值易耗品3000
②
借：管理费用1000
贷：累计摊销1000
③
借：以前年度损益调整250000
贷：库存商品250000
借：应交税费——应交所得税62500
贷：以前年度损益调整62500
借：利润分配——未分配利润187500
贷：以前年度损益调整187500
借：盈余公积18750
贷：利润分配——未分配利润18750
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